Sin lugar a dudas, entre las novedades de mayor relevancia que fueron introducidas con la expedición de la Ley 1819 de 2016 (Reforma Tributaria), se encuentra la incorporación del régimen de entidades controladas del exterior o ECE, como una medida anti-elusión y anti-evasión internacional cuya implementación en Colombia tendrá el potencial de generar implicaciones en planificaciones tributarias, que involucren entidades vinculadas del exterior.
Al respecto, debe recordarse que si bien a nivel internacional el régimen de las entidades controladas del exterior (Controlled Foreign Corporation - CFC) no es novedoso, fue únicamente a partir de la publicación por parte de la OCDE del plan de acción BEPS en 2015, que este tipo de normativa comenzó a tener connotación en Colombia, más si se tiene en cuenta el interés del Gobierno colombiano de ingresar a dicha organización internacional.
En efecto, dentro de la acción 3 del informe final BEPS, se recomendó a los países miembros de la OCDE la incorporación de medidas para reforzar las normas sobre transparencia fiscal internacional, con el fin de contrarrestar el riesgo de que los contribuyentes pudiesen localizar o trasladar sus rentas y beneficios tributarios, a aquellas jurisdicciones de baja imposición donde se encontrasen localizadas sus filiales extranjeras.
Precisamente, las “CFC rules” buscan que los contribuyentes que tengan filiales extranjeras en países de menor imposición, no trasladen sus ingresos y rentas con el único fin de erosionar la base gravable en el país en el que se encuentre ubicada la matriz o sus accionistas.
Para estos efectos, estas disposiciones tienen como objetivo que los ingresos y rentas percibidos por las ECE sean objeto de imposición directamente en cabeza de la matriz o los accionistas, conforme a las disposiciones tributarias vigentes en el país de la matriz.
Ahora bien, con la entrada en vigencia del Libro Séptimo – Título I al Estatuto Tributario se adoptó en Colombia un régimen ECE, el cual tiene las siguientes características:
—Se definen a las ECE como aquellas entidades o vehículos extranjeros, sin residencia en el país, que sean controlados por residentes colombianos y que cumplan con los criterios de vinculación, de que tratan los numerales i, ii, iv, 5 del literal b) numeral 1 y el numeral 5 del Artículo 260-1 del Estatuto Tributario.
No obstante, únicamente se encontrarán obligados a cumplir con el régimen ECE, si el residente colombiano posee una participación directa o indirecta igual o superior al 10% en el capital.
—Se presume la situación de control sobre las ECE que se encuentren domiciliadas, constituidas o en operación en una jurisdicción no cooperante o de baja o nula imposición, o sometida a un régimen tributario especial.
—Los ingresos pasivos, así como los costos y deducciones asociados a estos, se presumirán realizados por parte del contribuyente controlante, en proporción a su participación en el capital o en los resultados de la ECE.
Como consecuencia de lo anterior, el contribuyente controlante deberá incluir en su declaración de renta y complementarios, aquellas rentas pasivas (ingresos pasivos realizados por la ECE menos los costos y deducciones asociados a estos).
—Se entienden como rentas pasivas, entre otras: (i) Dividendos, (ii) Intereses; (iii) Ingresos derivados de la explotación de intangibles; (iv) Enajenación o arrendamiento de inmuebles; (v) Prestación de servicios técnicos, asistencia técnica, administrativos.
—En el escenario en que las rentas pasivas de la ECE, representen un 80% o más de la totalidad de sus ingresos (ya sean considerados como ingresos pasivos o no), se presume que la totalidad de estos ingresos, así como de los costos y deducciones dan lugar a rentas pasivas.
—Los residentes colombianos controlantes de las ECE y sujetos a este régimen, tendrán derecho a descontar los impuestos pagados en el exterior, conforme a los parámetros del artículo 254 del Estatuto Tributario.
—Los dividendos, beneficios o remanentes que distribuya la ECE a favor de su matriz, será considerados como un ingreso no constitutivo de renta ni ganancia ocasional para la matriz, siempre y cuando estos dividendos o beneficios tengan su origen en utilidades que hayan estado sometidas a imposición bajo el régimen ECE.
Como se observa, con la implementación del régimen ECE en Colombia, se pretende someter a imposición las rentas pasivas que obtengan en el exterior, las entidades controladas por residentes colombianos. No obstante, de la redacción del articulado introducido por la Ley 1819 de 2016, se desprenden varias inquietudes a saber:
1. La definición de ECE introducida en la reforma, incluye no solamente a las entidades controladas, sino también aquellas entidades vinculadas de conformidad con el numeral 5 del Artículo 260-1 del Estatuto Tributario, en la que se tenga una participación de al menos 10%, lo cual difiere de los parámetros establecidos en la acción 3 BEPS.
2. Dentro de las recomendaciones de la OCDE, se establece que este tipo de normas se apliquen exclusivamente a las entidades sometidas a tipos impositivos considerablemente más bajos a los aplicados en la jurisdicción de la controlante.
Sin embargo, en la redacción del nuevo artículo 882 no se incluye esta limitación, razón por la cual podría concluirse que este régimen en Colombia, es aplicable a cualquier controlada o vinculada, independientemente de su carga impositiva.
3. De la norma colombiana, llama la atención que el controlante deba incluir en su declaración las rentas pasivas realizadas por la ECE, entendiendo por rentas pasivas, la sumatoria de los ingresos pasivos menos los costos y deducciones asociados, y que sean procedentes conforme los requisitos del Estatuto Tributario.
Por lo anterior, para determinar la renta pasiva de la ECE se deberá realizar un análisis de la procedencia de los costos y gastos incurridos en el exterior, y asociados a estos ingresos pasivos, teniendo como base lo señalado en los artículos 107 y siguientes del E.T.
De lo anterior se concluye que la implementación del régimen ECE en Colombia, busca contrarrestar aquellas estructuras internacionales, mediante las cuales se utilizan entidades controladas en países de baja imposición, con el fin de que tributen en Colombia las rentas pasivas obtenidas por estas entidades.
No obstante, y como ha sucedido con la adopción de otras instituciones internacionales en el sistema tributario colombiano, existen fuertes diferencias entre la norma nacional y los estándares internacionales, lo que generará en el contribuyente un margen de incertidumbre, respecto a la forma en que se deberán implementar estas disposiciones en el país.
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